作者李泽民律师：广强经济犯罪辩护与研究中心主任韩武斌律师：广强经济犯罪辩护与研究中心核心律师涉虚拟货币犯罪案件中，无论是指控构成组织、领导传销活动罪，还是集资诈骗罪，抑或是非法吸收公众存款罪，涉案金额
作者
李泽民律师：广强经济犯罪辩护与研究中心主任
韩武斌律师：广强经济犯罪辩护与研究中心核心律师
涉虚拟货币犯罪案件中，无论是指控构成组织、领导传销活动罪，还是集资诈骗罪，抑或是非法吸收公众存款罪，涉案金额的计算都离不开一份关键的证据，即由相关会计师事务所的注册会计师出具的《审计报告》，而该份《审计报告》根据关于适用《中华人民共和国刑事诉讼法》的解释，第一百条，是按照鉴定意见的标准进行审查与认定。
但《审计报告》在司法实践中，实际上是存在诸多问题，对该份证据在法庭质证时，应从合法性、真实性、关联性、科学性四个方面，提出质疑，争取打掉《审计报告》，以程序性的“硬伤”换取案件实体的有利结果。
本文结合一起涉虚拟货币发行案件，展开对《审计报告》的质证。
质证意见：对《审计报告》的合法性、真实性、关联性、科学性以及性质有异议。该份证据不能作为本案的定案依据，辩护人从以下七个方面展开质证：
一、审计机构当天收到聘请鉴定书，当天就出具《审计报告》鉴定时间不合理。
《审计报告》显示：“我们接受贵局委托，于2021年7月14日至2021年7月23日对...进行审计，并出具专项审计报告”。可知，聘请会计师事务所的时间是在2021年7月14日，而鉴定机构即甘xx会计师事务所是在2021年7月23日接到《鉴定聘请书》（卷10，第1页）而《审计报告》是在2021年7月23日审计完成的（卷10，第14页），从以上证据证实，会计师事务所是在2021年7月23日当天收到聘请鉴定并出具《审计报告》的。
二、《审计报告》检材不客观，不充分
1.在审计期间办案单位依旧向火币网调取虚拟货币的交易记录并作为检材使用。
《审计报告》的检材是依据在案人员的银行交易明细、虚拟货币交易记录、“李某某”微信结算对账记录进行审计的。其中虚拟货币的交易记录是XX县公安局自2021年5月26日至2021年7月20日陆陆续续从火币网调取的四份交易记录，调取的四份交易记录如下：
第一份：xx公安局2021.5.26出具《调取证据通知书》,火币网收到时间是2021年6月1日（卷10p129）以此类推；
第二份：出具：2021年6月7日；收到2021年6月8日（卷10p150）；
第三份：收到：2021年6月14日；收到：2021年6月15日（卷10p155）；
第四份：出具：2021年7月19日，收到：2021年7月20日（卷10p192）。
再根据《审计报告》显示，会计师事务所是在2021年7月14日收到《审计报告》的检材并开始鉴定的，然而在2021年7月19日也就是说会计师事务所在审计期间，办案单位依旧在向火币网调取虚拟货币的交易记录并作为检材使用，故该份检材从逻辑上是行不通的。
2.检材不充分、导致鉴定结论缺乏客观性、准确性
我们可以看到，这份鉴定在审计范围种说明，使用了银行账户交易明细、虚拟货币交易记录、微信结算对记录，除此之外，就再无其他资料，且不说这些银行流水是否能够证明都是非法集资的数额，就说仅依据流水，都没有全面的相关的纸质会计账簿及会计凭证作对照，怎么能够做到鉴定结论的客观性、准确性。
而在人民检察院司法会计工作细则（试行）第十一条,委托鉴定应当提供以下材料：“（一）鉴定涉及的财务会计资料及相关材料，如会计报表、总分类账、明细分类账、记账凭证及所附原始凭证、银行对账单等；（二）与鉴定有关的勘验检查笔录、扣押清单、调取证据通知书等；（三）鉴定所需的其他相关材料。”
纵观全案证据及检材，均没有以上的材料。
三、审计报告计算方法不科学从而导致本案涉案金额结果不客观
1.《审计报告》在计算涉案金额时是以联创人提供的银行卡的充值金额即进账金额作为计算依据，仅通过银行流水的进账金额计算将会导致大量重复计算的情形。
①以银行流水的进账金额计算，会导致计算充值金额，又计算虚拟币数额，二者本来就是同一笔数额。
而本案中，将人民币购买虚拟货币就是同一笔款项，不可能出现计算人民币充值金额的数据，又将人民币购买虚币的数量计算在内（举例：这就相当于我花钱买了一辆车，你又计算我买车的钱，又把车进行了计算）。
②以银行流水的进账金额计算，会导致审计报告将大量投资人复投的金额也计算在内。审计报告是根据联创人提供的银行流水的充值金额计算的数额，而在联创人的笔录中，有大量复投的情况，复投的情况举个例子就是我初次充值1000元，然后从1000元中得到回报300元，然后有把300元投入到平台，但实际上这300元仍来源于1000元，如果将300也计算在内，就回导致重复计算。
③根据在案的被告人的供述，联创人之间存在相互转账的情况，相互转账是指部分联创人将自己银行卡的金额，转给其他联创人，而审计报告是依据银行流水的充值金额计算，就会导致联创人相互之间转账的数额重复计算。
④审计报告计算数额所依据的联创人提供的银行卡，而审计宝宝经部分与涉案无关，没有用于接收资金的银行卡也计算在内（详见辩护人根据联创人的笔录整理并制作的附表，辩护人作为附件提交）。
⑤本案中联创人存在自我充值（详见辩护人整理的附表）的情形，审计报告没有扣除这部分数额，导致计算出来的数额不真实。
2.审计报告根据联创人火币网的充值记录计算的虚拟货币数量不科学
审计报告在计算虚拟币充值数量时，都是依据的火币网的充值记录，但是根据联创人的笔录，其中的虚拟币有一部分是自己充值的，并非涉案转到xx等人钱包地址的虚拟币。
根据（证据卷6第104页）供述：“以太坊2021年的提币记录都转给了李某某,泰达币2021年的提币记录大多数是提币给李某某的,我平时也给别人买过泰达币。我在2021年1月份向xx数字链平台充值过500元的USDT,再没有充过钱。”可以证实，审计报告计算的虚拟币数量不能确定是否是涉案充值的虚拟币。
3.联创人购买的虚拟币的钱包地址，与转到xx控制的钱包地址不能完全对应。
在审计报告检材虚拟货币电子版交易记录（公（网）鉴聘字[2021]92号 鉴定聘请书（附件））火币网反馈数据中，联创人中充值到虚拟货币钱包地址尾号分别为……0681d,…708396,…13aocdb,…5642006,…85b93,…176oc,…3f5ce,…48aa3328,…c44q0,…d551234,…e24227,…ED17d14Fde;首字母为TC，TX，ph的虚拟货币钱包地址，与证据卷8，第153页-155页xx虚拟货币钱包地址不一致，说明《审计报告》将没有转入xx虚拟货币钱包的数量也计算在内，这导致虚拟货币数量计算错误。
（xx涉案虚拟货币钱包地址）
四、鉴定程序(鉴定方法)不科学
在《审计报告中》显示：“采用了询问、复核等必要的审计程序，我们相信，我们获取的审计证据是充分的。”这一段话进一步印证了采用的是审计方法,
而采用了询问、复核的审计程序，说明鉴定人存在自行获取检材的现象，这严重违反了司法鉴定程序规范。在司法鉴定中，检材只能由公安机关提供，但是这份鉴定报告确使用了自行调查、获取鉴定证据的方法，这个鉴定人实际充当了侦查机关的角色去调查取证，这是严重违反司法鉴定程序规范的
五、《审计报告》存在超范围鉴定，违反鉴定规定对定罪量刑等法律问题做出判断
首先 ，委托人要求审计机构审计涉案金额，但《审计报告》多次对本案做出涉嫌非法集资、洗钱等定罪问题发表意见，表明本案就属于非法集资、洗钱罪。审计报告的作用就是根据审计出来的数额给法院作为判断是否属于非法集资、洗钱罪的数额，而审计机构是无权对案件做出定性上的评价，这是司法机关的职责。该审计报告明显是以鉴代审。
根据人民检察院司法会计工作细则（试行）第二十四条 制作鉴定文书须遵守以下规定：“（三）鉴定意见不应涉及对定罪量刑等法律问题的判断。”
其次，公安机关的鉴定聘请书做出的委托鉴定要求实罪涉案人员的犯罪数额及其非法获利情况进行鉴定，而该审计报告却审计了涉案进帐金额，洗钱数额、购买的虚拟货币种类数量。超出了公安机关委托鉴定的要求。
六、《审计报告》没有详细的分析论证过程，导致审计结果的得出没有任何合理依据。
《审计报告》作为鉴定意见的一种，应当有详细的分析论证过程，能够让其他人也能够根据其分析论证过程得出相同的结果。但是本案的审计报告没有任何分析论证过程，没有将鉴定过程客观的呈现出来。
正是因为没有详细的分析论证过程，导致辩护人无从得知，在计算涉案金额时，是否有重复计算，是否将不再涉案期间的金额计算在内，以及是否计算了与涉案无关的金额，以及与涉案无关充值的虚拟货币。
七、该份审计报告是以鉴证报告的标准进行审计，而不是以鉴定标准进行鉴定，属于以审代鉴。
在审计报告第5页显示：“涉及金额鉴证报告”进一步印证本案的这份《审计报告》是鉴证报告而不是鉴定意见，从审计内容看，该份审计报告也是按照审计的标准，而不是按照鉴定程序规则进行。
在最高人民检察院的检答网官网上就明确发文，审计报告不同于司法会计鉴定，解答专家长波就说明了《审计报告》属于鉴证业务，不能适用于司法活动，他与司法会计鉴定围着截然不同。而本案的《审计报告》之所以出现如此多的问题根本原因在于他是以鉴证标准进行审计，而非以鉴定标准进行鉴定。
审计报告与司法会计鉴定报告性质不同，审计报告属于鉴证业务。根据《中国注册会计师鉴证业务基本准则》规定，鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证作用主要是判断鉴证对象是否符合标准，一般只作为参考报告之用。司法会计鉴定属于鉴定业务，是指在诉讼活动中，为了查明案情，由具有专业知识的人员，对案件中涉及的财务会计资料及相关资料进行检验，对需要解决的财务会计问题进行鉴别判断，并提供意见的一项活动。其作用是通过对会计证据资料的检查、验证、鉴别、判断从而证明案件事实，具备相应的法律效力。二者之间在法律依据、针对的对象、获取证据的方法、资质要求及证据要求和种类上的要求都不相同。
司法实务中，也有大量不采纳用审计报告代替司法会计鉴定的案例。
如【（2013）古刑初字第274号】，法院认为：控方指控被告人黄某诈骗的主要证据就是会计师事务所出具的专项审计报告，该审计报告不仅不是司法会计鉴定，依法不能作为案件的鉴定结论，而且没有考虑被告人黄某偷漏纳税部分和实际补贴情况，不能客观地反映案件的真实情况。因此，控方指控被告人黄某诈骗金额不能予以采信。
运盐检刑二刑不诉〔2018〕35号，某公安机关以被不起诉人崔某涉嫌诈骗罪，向xx区人民检察院移送审查起诉。检察机关审查后认为，侦查机关对崔某等人诈骗王某的股权未作司法会计鉴定，退回侦查机关要求补充相关证据。
侦查机关于补充完毕后移送检察机关，并对诈骗的股权进行审计。审计报告认定60%的股权价值为2796万元，未按检察机关的要求作司法会计鉴定。盐湖区人民检察院检察委员会研究此案后认为，经过两次补充侦查，被不起诉人崔某伙同吴某共谋骗取股权的证据之间存在矛盾，无法合理排除，依法决定对崔某不起诉。
综上所述，该份《审计报告》，不能作为本案的定案依据。
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